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Criterios Normativos del SAT: ISR del Extranjero, Acciones a Costo Fiscal, Intereses Pagados, etc..


De conformidad con los artículos 35 del Código Fiscal de la Federación y 22, fracción II del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria, que otorgan a esta Administración General Jurídica la facultad de establecer el criterio de interpretación que las unidades administrativas de este órgano desconcentrado deberán seguir, se hacen de su conocimiento los criterios normativos aprobados por el Comité de Normatividad del Servicio de Administración Tributaria, durante el segundo trimestre de 2013:

“I. Nuevos.

1. 00/2013/ISR Acreditamiento del impuesto sobre la renta pagado en el extranjero.

Los contribuyentes sólo podrán acreditar el excedente cuando el procedimiento amistoso concluya con un acuerdo y lo acepten. El artículo 6, antepenúltimo párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que los contribuyentes que hayan pagado en el extranjero impuesto sobre la renta en un monto que exceda al previsto en el tratado para evitar la doble tributación que, en su caso, sea aplicable al ingreso de que se trate, sólo podrán acreditar el excedente en los términos de dicho artículo una vez agotado el procedimiento de resolución de controversias contenido en ese mismo tratado.

El Artículo 25, párrafo 2, o su similar o análogo, de los tratados para evitar la doble tributación que México tiene en vigor dispone que las autoridades competentes harán lo posible por resolver la cuestión a fin de evitar una imposición que no se ajuste al tratado, por medio de un acuerdo amistoso. De conformidad con lo señalado en el párrafo anterior, se trata sólo de un procedimiento amistoso; esto es, constituye la ejecución de un pacto que implica para las partes la mera obligación de negociar, pero no la de llegar a un acuerdo. En este sentido, un procedimiento amistoso puede concluir con o sin un acuerdo, cuya ejecución, en su caso, normalmente estaría subordinada a la aceptación de tal acuerdo amistoso por el contribuyente.

En consecuencia, los contribuyentes no podrán acreditar el excedente a que se refiere el artículo 6, antepenúltimo párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuando el procedimiento amistoso concluya sin un acuerdo, o cuando termine con un acuerdo amistoso que no sea aceptado por dichos contribuyentes; en cambio, sí podrán efectuar tal acreditamiento cuando el procedimiento amistoso concluya con un acuerdo y lo acepten.

2. 00/2013/ISR Autorización para enajenar acciones a costo fiscal. No se actualiza el supuesto para otorgarla tratándose de aquéllas que no tengan costo promedio por acción.

El artículo 26, primer párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que las autoridades fiscales autorizarán la enajenación de acciones a costo fiscal en los casos de reestructuración de sociedades constituidas en México pertenecientes a un mismo grupo, siempre que se cumpla con los requisitos que dicho artículo indica.

La fracción I del artículo citado señala como requisito que el costo promedio de las acciones respecto de las cuales se formule la solicitud, se determine a la fecha de la enajenación, conforme a los artículos 24 y 25 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, distinguiéndolas por enajenante, emisora y adquirente, de las mismas.

El artículo 24, fracción III, tercer párrafo, segunda oración de la Ley del Impuesto sobre la Renta prevé la hipótesis en la cual las acciones no tendrán costo promedio por acción; es decir, el supuesto en que no tendrán costo fiscal.

En consecuencia, no se actualiza el supuesto para otorgar la autorización prevista por el artículo 26 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, tratándose de acciones que no tengan costo promedio por acción de conformidad con el artículo 24, fracción III, tercer párrafo, segunda oración de dicha Ley.


3. 00/2013/ISR Intereses pagados que no se consideran cantidades pagadas por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de terceros.

El artículo 32, fracción I, primer párrafo, primera oración de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que no serán deducibles para los efectos del Título II de dicha ley, los pagos por impuesto sobre la renta a cargo de terceros. El artículo 179, tercer párrafo de la ley citada dispone que cuando la persona que haga alguno de los pagos a que se refiere el Título V de la Ley del Impuesto sobre la Renta, cubra por cuenta del contribuyente el impuesto que a éste corresponda, el importe de dicho impuesto se considerará ingreso de los comprendidos en el Título referido.

El artículo 195, séptimo párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta prevé que el impuesto se pagará mediante retención que se efectuará por la persona que realice los pagos y se calculará aplicando a los intereses que obtenga el contribuyente, sin deducción alguna, la tasa que corresponda en cada caso.

En este orden de ideas, si la persona que realizó los pagos a que se refiere el párrafo anterior se obligó, contractualmente, a pagar las cantidades adicionales necesarias que tengan como fin asegurar que la cantidad neta, efectivamente recibida por el perceptor, sea igual a la cantidad total que el residente en el extranjero habría recibido de no haberse realizado retención alguna, se considera que dichas cantidades adicionales conservan la naturaleza de intereses pactados a favor de dicho residente.

En consecuencia, para los efectos del artículo 32, fracción I de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las cantidades adicionales señaladas en el párrafo anterior, no se consideran pago del impuesto sobre la renta a cargo de tercero.

Lo anterior, toda vez que dichas cantidades adicionales, para los efectos del Título V de la Ley del Impuesto sobre la Renta, son ingresos por intereses y, por tanto, deben ser considerados como tales para efectos de la determinación de la retención del impuesto sobre la renta correspondiente a cargo del residente en el extranjero.

4. 00/2013/ISR Ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes.

El requisito consistente en no estar sujeto a dichos regímenes, sólo resulta aplicable cuando el residente en el extranjero sin establecimiento permanente en el país es una entidad o figura jurídica extranjera a través de la cual obtiene ingresos un residente en México o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.

El artículo 179, primer párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta dispone que están obligadas al pago del impuesto conforme al Título V de dicha ley, los residentes en el extranjero que obtengan ingresos provenientes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente o cuando teniéndolo, los ingresos no sean atribuibles a éste.

Los artículos 190, sexto y décimo noveno párrafos; 191, cuarto párrafo; 192, cuarto párrafo; 204, primer párrafo y 205, primer párrafo de la ley citada, condicionan la aplicación de las opciones y los regímenes previstos en ellos, a que los ingresos de los residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, no estén sujetos a regímenes fiscales preferentes.

El artículo 212, primer párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que los residentes en México y los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, están obligados a pagar el impuesto conforme al el Capítulo I del Título VI de dicha ley, por los ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes que obtengan a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que participen, así como por los ingresos que obtengan a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras que sean transparentes fiscales en el extranjero.

En consecuencia, el requisito previsto en los artículos citados en el segundo párrafo de este criterio, sólo resulta aplicable cuando el residente en el extranjero sin establecimiento permanente en el país que ejerce la opción o está sujeto al régimen previsto en dichos artículos, es una entidad o figura jurídica extranjera a través de la cual obtiene ingresos un residente en México o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país, ya sea porque participa en dicha entidad o figura o porque la misma entidad o figura es transparente fiscal en el extranjero.

5. 00/2013/IETU Intereses para los efectos del margen de intermediación financiera.

Se consideran como tales, aquellos conceptos a los que la Ley del Impuesto sobre la Renta otorga el tratamiento de intereses. El artículo 3, fracción II, cuarto párrafo de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única establece que, para los efectos del margen de intermediación financiera a que se refiere dicha fracción, se consideran intereses aquellos considerados como tales en la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Además de los rendimientos de créditos y otros conceptos que la Ley del Impuesto sobre la Renta considera intereses, dicha ley otorga el tratamiento de intereses, entre otras, a las ganancias o pérdidas cambiarias devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera y a la ganancia o pérdida proveniente de operaciones financieras derivadas de deuda.

En consecuencia, para los efectos de la determinación del margen de intermediación financiera, se consideran intereses aquellos conceptos a los que la Ley del Impuesto sobre la Renta otorga el tratamiento de intereses.

6. 00/2013/IVA Suplementos alimenticios. No se consideran como productos destinados a la alimentación.

La finalidad de los suplementos alimenticios es incrementar la ingesta dietética total, complementarla o suplir algunos de sus componentes, pudiendo ser incluso elaborados a base de alimentos tradicionales.

En efecto, los suplementos alimenticios están elaborados con una mezcla de productos de diversa naturaleza (químicos, hierbas, extractos naturales, vitaminas, minerales, etc.) cuya finalidad consiste en otorgarle al cuerpo componentes en niveles superiores a los que obtiene de una alimentación tradicional, siendo su ingesta opcional y en ocasiones contienen advertencias, limitantes o contraindicaciones respecto a su uso o consumo.

Aunado a ello, la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha pronunciado respecto a la razón que llevó al legislador a hacer un distingo entre productos destinados a la alimentación y los demás, para efectos de establecer excepciones y tasas diferenciadas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en el sentido de que el trato diferencial obedece a finalidades extra fiscales como coadyuvar al sistema alimentario mexicano y proteger a los sectores sociales menos favorecidos.

Por lo tanto, para efectos de los artículos 2-A, fracción I, inciso b) y 25, fracción III de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los suplementos alimenticios no se consideran como productos destinados a la alimentación, por lo que no están sujetos a la tasa del 0% en su enajenación, ni exentos en su importación.

II. Criterio Modificado.

00/2013/CFF Visita domiciliaria. Posibilidad de iniciar nuevamente facultades de comprobación.

El artículo 46-A, primer párrafo del Código Fiscal de la Federación establece que la visita domiciliaria y la revisión de la contabilidad de los contribuyentes, deberán concluirse dentro de un plazo máximo de doce meses, contados a partir de la notificación de su inicio.

En este sentido, si los Tribunales Federales dejan sin efecto la liquidación derivada de la visita domiciliaria o de la revisión de la contabilidad de los contribuyentes, en virtud de que se excedió en el plazo de conclusión a que se refiere el artículo 46-A, primer párrafo del Código Fiscal de la Federación, la autoridad estaría en posibilidad de iniciar nuevamente sus facultades de comprobación por las mismas contribuciones, aprovechamientos y periodos, siempre y cuando no exista caducidad y se comprueben hechos diferentes a los ya revisados, en términos del artículo 46, último párrafo del mismo ordenamiento, así como por lo dispuesto por el artículo 16, antepenúltimo párrafo de la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente.

Lo anterior, también aplica en el supuesto de que el contribuyente presente declaraciones complementarias posteriormente al término de la primera visita domiciliaria o revisión, e incluso se podrán revisar los mismos conceptos observados en el primer acto de molestia siempre que se haya modificado dicho concepto en la declaración complementaria correspondiente.

Asimismo, si la visita domiciliaria ha sido declarada nula lisa y llana por los tribunales federales, por la insuficiencia o indebida fundamentación de la competencia material o territorial de la autoridad que emitió la orden de vista, la autoridad fiscalizadora podrá emitir una nueva orden, sólo cuando se comprueben hechos distintos a los ya revisados, fundando su actuación en términos del artículo 46, último párrafo del Código Fiscal de la Federación.

Lo anterior, sin perjuicio de que la autoridad pueda ejercer la facultad señalada en el artículo 42, fracción VIII del Código Fiscal de la Federación.”

El presente oficio se dará a conocer a través de la red informática interna del Servicio de Administración Tributaria, incorporándose al Sistema Único de Normatividad (SUN), para su debida aplicación y observancia por parte de los servidores públicos en términos del artículo 6 del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria y, a los particulares a través de la página de Internet de dicho órgano desconcentrado de conformidad con la regla I.2.14.3., de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2013.

Los criterios emitidos al segundo trimestre de 2013, serán codificados con el número que les corresponda e integrados en la publicación del Boletín 2013 de la Compilación de Criterios Normativos.

El contenido de este oficio ha sido clasificado como información pública de conformidad con el artículo 14, fracción VI, segundo párrafo, segunda hipótesis de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental.

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